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| I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) --die Herren A und B-- waren in den Streitjahren (2001 bis 2003) zu je 50 % als Kommanditisten an der V-GmbH & Co. KG (KG 1) beteiligt. Komplementärin ohne Kapitaleinlage war die Verwaltungsgesellschaft W-GmbH (GmbH 1). Nach § 7 des Gesellschaftsvertrags vom 21. Dezember 1992 erhielt die GmbH 1 für die Übernahme der persönlichen Haftung zu Lasten des Ergebnisses der KG 1 eine Vergütung in Höhe von 3 % ihres Stammkapitals von 50.000 DM (25.565 EUR) und in Höhe von 0,5 % eines danach verbleibenden Gewinns. Die KG 1 hatte ein abweichendes Wirtschaftsjahr vom 1. Februar bis 31. Januar. |
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| Die Kläger waren darüber hinaus alleinige Gesellschafter der X-GmbH (GmbH 2). Die jeweils hälftigen Anteile an der GmbH 2 stellten Sonderbetriebsvermögen bei der KG 1 dar. Die KG 1 war in den Streitjahren körperschaft- und gewerbesteuerliche Organträgerin der GmbH 2, die ihrerseits zu 97 % als Kommanditistin an der Y-GmbH & Co. KG (KG 2) beteiligt war. |
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| Mit Wirkung zum 1. Januar 2007 (Eintragung im Handelsregister am 3. Juli 2007) übertrugen die Kläger ihre Kommanditbeteiligungen an der KG 1 auf die Z-GmbH (GmbH 3). Zugleich schied die GmbH 1 als Komplementärin aus der KG 1 aus. Das Vermögen der KG 1 ist mit Wirkung zum 1. Januar 2007 der GmbH 3 als allein verbliebener Gesellschafterin angewachsen (Eintragung im Handelsregister am 9. Oktober 2007). |
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| Mit gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheiden vom 4. Oktober 2004 (für 2001), 2. Juni 2005 (für 2002) und 30. August 2005 (für 2003) wurden die Anteile der Kläger an den Gewerbesteuer-Messbeträgen der KG 1 gemäß § 35 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren gültigen Fassung (EStG) in folgender Höhe festgestellt: |
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| Die Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. |
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| Am 7. Juni 2007 beantragten die Kläger im Namen der KG 1, die genannten Feststellungsbescheide nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) zu ändern und die zugunsten der Kläger festgestellten anteiligen Gewerbesteuer-Messbeträge der KG 1 um die bei der KG 2 zugunsten der GmbH 2 festgestellten anteiligen Gewerbesteuer-Messbeträge zu erhöhen. Hierbei handelte es sich um folgende Beträge: |
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| Hilfsweise wurde beantragt, die anteiligen Gewerbesteuer-Messbeträge der KG 2 nach § 163 AO im Billigkeitswege in die Feststellungsverfahren der KG 1 einzubeziehen. |
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| Mit Bescheid vom 28. Juni 2007 lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Einbeziehung von Anteilen der GmbH 2 an den Gewerbesteuer-Messbeträgen der KG 2 in die Feststellungsverfahren der KG 1 ab. Die KG 1 sei über die GmbH 2 nur mittelbar an der KG 2 beteiligt. Die auf die GmbH 2 als unmittelbare Gesellschafterin der KG 2 entfallenden anteiligen Gewerbesteuer-Messbeträge könnten nicht an die KG 1 durchgereicht werden. Dafür fehle es an einer gesetzlichen Grundlage. Auch für eine abweichende Steuerfestsetzung im Billigkeitswege gemäß § 163 AO sei kein Raum. |
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| Am 4. Juli 2007 ergingen für die KG 2 geänderte Feststellungsbescheide, in denen die Anteile der GmbH 2 an den Gewerbesteuer-Messbeträgen der KG 2 wie folgt festgestellt wurden: |
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| Am 9. Juli 2007 legten die Kläger im Namen der KG 1 gegen den Ablehnungsbescheid Einspruch ein. |
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| Im Anschluss an eine die KG 1 betreffende Außenprüfung erließ das FA am 28. September 2007 --jeweils unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung-- nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Feststellungsbescheide 2001 bis 2003. Darin wurden die Anteile der Kläger an den Gewerbesteuer-Messbeträgen der KG 1 nach § 35 EStG wie folgt festgestellt: |
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| Ihre gegen diese Änderungsbescheide im Namen der KG 1 eingelegten Einsprüche nahmen die Kläger mit Schreiben vom 11. Juli 2008 zurück. |
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| Mit an die Kläger als Einspruchsführer gerichteter Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2009 wies das FA den gegen den Ablehnungsbescheid vom 28. Juni 2007 gerichteten Einspruch zurück. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 145 veröffentlichten Gründen ab. |
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| Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Sie machen im Wesentlichen geltend, das FG verkenne, dass der überwiegende Teil der Literatur davon ausgehe, dass eine planwidrige Lücke vorliege, soweit die streitige Fallkonstellation im Gesetz nicht geregelt sei. Für eine verdeckte Lücke spreche auch, dass es sich im Streitfall um einen untypischen Einzelfall handele. Die Auffassung der Kläger werde auch durch das Urteil des FG Düsseldorf vom 29. Oktober 2009 16 K 1567/09 F (EFG 2010, 798) gestützt. Zudem sei eine sachliche Unbilligkeit gegeben. |
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| Die Kläger beantragen sinngemäß, |
das vorinstanzliche Urteil und die Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2009 aufzuheben und die geänderten Feststellungsbescheide 2001 bis 2003 vom 28. September 2007 dahin zu ändern, dass in die Feststellung des Gewerbesteuer-Messbetrags der KG 1 und der auf die Kläger entfallenden Anteile jeweils die anteiligen Gewerbesteuer-Messbeträge, die aus der Beteiligung der GmbH 2 an der KG 2 stammen (für 2001 ein Betrag von 19.336,95 EUR, für 2002 ein Betrag von 33.169,15 EUR und für 2003 ein Betrag von 33.595,95 EUR), einbezogen werden. |
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die Revision zurückzuweisen. |
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| Es trägt im Wesentlichen vor, der Wortlaut des § 35 EStG fordere eine "Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft". Zutreffend sei das FG davon ausgegangen, dass der Begriff der Mitunternehmerschaft in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und § 35 EStG einheitlich zu beurteilen sei. Eine direkte Anwendung des § 35 EStG sei im Streitfall nicht möglich. Eine analoge Anwendung werde auch vom FG Düsseldorf (in EFG 2010, 798) nicht überzeugend begründet. Allein aus dem Fehlen von Andeutungen oder Hinweisen könne nicht geschlossen werden, dass der Gesetzgeber das Problem nicht erkannt habe und daher eine Regelungslücke vorliege. Es handele sich nicht um einen außergewöhnlichen Spezialfall, denn diese streitige Konstellation sei häufig Gegenstand von Besprechungen in der Literatur gewesen. Der Gesetzgeber habe an anderer Stelle nachgebessert, jedoch hinsichtlich der streitbefangenen Konstellation keine Änderung vorgenommen. Vielmehr habe sich der Gesetzgeber bewusst dagegen entschieden, den Gewerbesteuer-Messbetrag an die Gesellschafter einer Obergesellschaft durchzuleiten, wenn eine Organgesellschaft an einer nachgeschalteten Personengesellschaft beteiligt ist. Eine planwidrige Lücke und eine sachliche Unbilligkeit schieden aus. |
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